---

ОСОБЛИВОСТІ АУДИТУ РОЗРАХУНКІВ ЗА ПОДАТКОМ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ В СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКИХ ПІДПРИЄМСТВАХ

Податок на додану вартість (далі - ПДВ) є непрямим податком, який вклю­чається до ціни реалізації понад відпускну ціну виробника, є части­ною новоствореної вартості і сплачується до Державного бюджету на кожному етапі виробництва товарів, виконання робіт та надання послуг. Го­ло­вний до­ку­ме­н­т, який регулює питання спра­в­лян­ня по­да­т­ку на до­да­ну ва­р­тість, є За­кон Укра­ї­ни “Про по­да­ток на до­да­ну ва­р­тість” від 03.04.97 ро­ку №168/97-ВР зі змі­на­ми і до­по­в­нен­ня­ми.

Основною метою аудиту розрахунків з бюджетом з податку на додану вартість є встановлення повноти нарахування і сплати податку.

Для досягнення цієї мети аудитору під час перевірки необхідно вирішити такі завдання.

1. Встановити, чи є підприємство платником податку.

2. З'ясувати законність застосування пільгового оподаткування.

3. Підтвердити правильність і повноту визначення об'єктів опо­даткування.

4. Переконатися у правильності відображення розрахунків з ПДВ у бухгалтерському обліку і податковій звітності.

Тобто, аудит зводиться до перевірки відповідності чинному законодавству відображення в обліку нарахування і сплати ПДВ.

Визначається, чи зареєстроване підприємство як платник цього податку відповідно до чинного законодавства України, вивчаються види діяльності за статутними документами, рахунками та первинними документами, шляхом опитування служ­бових осіб аудитор з'ясовує, якими видами діяльності займається підприємство насправді і чи має воно пільги з оподаткування на додану вартість. Метою такої перевірки є вимога обов'язкового ве­дення відокремленого обліку пільгових операцій, товарів та нараху­вання податку на додану вартість, пов'язаного з окремим поданням декларацій.

Слід обов’язково ввраховувати випадки, коли підприємство займається одночасно і виробни­чою і торговельно-посередницькою діяльністю. При цьому, податок на додану вартість обчислюється з кожного виду діяльності окремо.

Сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кі то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ки зо­бо­в’я­за­ні за­ре­є­с­т­ру­ва­ти­ся як пла­т­ни­ки ПДВ на за­га­ль­них умо­вах. При цьо­му ос­но­в­ним об’­єк­том опо­да­т­ку­ван­ня у та­ких під­при­ємств є опе­ра­ції з про­да­жу то­ва­рів (ро­біт, по­слуг) на ми­т­ній те­ри­то­рії Укра­ї­ни.

Перевіряється правильність визначення і відображення у бух­галтерських документах: об'єкта оподаткування, оподаткованого обороту, ставок податку. Слід особливу увагу звернути на те, що об'єктом оподаткування є: обороти з реалізації товарів, робіт і по­слуг з відвантаження товарів, обсяги виконаних будівельно-монтаж­них робіт, ремонт і т. д., послуг транспорту, зв'язку, реклами тощо.

Аудитор повинен всі опе­ра­ції з про­да­жу то­ва­рів (ро­біт, по­слуг), які здій­с­ню­ють сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кі під­при­єм­с­т­ва, по­ді­лити на чо­ти­ри гру­пи:

1.      Опе­ра­ції з про­да­жу мо­ло­ка і м’я­са в жи­вій ва­зі пе­ре­ро­б­ним під­при­єм­с­т­вам.

2.      Опе­ра­ції з ре­а­лі­за­ції мо­ло­ка, м’я­са (крім опе­ра­цій пер­шої гру­пи), пти­ці, во­в­ни, мо­ло­ч­ної про­ду­к­ції і м’я­со­про­ду­к­тів, ви­го­то­в­ле­них у вла­с­них пе­ре­ро­б­них це­хах.

3.      Опе­ра­ції з про­да­жу:

-          про­ду­к­ції вла­с­но­го ви­ро­б­ни­ц­т­ва (то­ва­рів, ро­біт, по­слуг), крім опе­ра­цій, від­не­се­них до ін­ших груп;

-          про­ду­к­ції, ви­го­то­в­ле­ної на да­ва­ль­ни­ць­ких умо­вах ви­клю­ч­но з вла­с­ної сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кої си­ро­ви­ни.

4.      Опе­ра­ції з про­да­жу:

-          під­ак­ци­з­ної про­ду­к­ції вла­с­но­го ви­ро­б­ни­ц­т­ва;

-          будь-­якої про­ду­к­ції, при­дба­ної на сто­ро­ні;

-          про­ду­к­ції, ви­ро­б­ле­ної на да­ва­ль­ни­ць­ких умо­вах з при­дба­ної си­ро­ви­ни, а та­кож з вла­с­ної не­сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кої си­ро­ви­ни.

Перевіряється правильність оформлення первинних документів (дата, назва, реквізити постачальника і покупця, сума ПДВ, виділена окремим рядком, засвідчений підпис); правильність нарахування ПДВ; відображення в аналітичному, синтетичному  (корес­понденція рахунків, звірка загальних сум з сумами за регістрами синтетичного обліку, в залежності від обраної форми обліку) та податковому обліку.

На сьо­го­дні­ш­ній день сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кі під­при­єм­с­т­ва за­по­в­ню­ють три де­кла­ра­ції з ПДВ:

1)      спе­ці­а­ль­ну де­кла­ра­цію №1 (за ско­ро­че­ною фо­р­мою), до якої вклю­ча­ють­ся опе­ра­ції дру­гої гру­пи;

2)      спе­ці­а­ль­ну де­кла­ра­цію №2  (за ско­ро­че­ною фо­р­мою), до якої вклю­ча­ють­ся опе­ра­ції тре­тьої гру­пи;

3)      за­га­ль­ну де­кла­ра­цію №3 (за по­вною фо­р­мою), до якої вклю­ча­ють­ся опе­ра­ції пер­шої і че­т­ве­р­тої груп.

Об'єктами оподаткування за Законом України "Про податок на додану вартість" визначені такі, що оподатковуються за ставкою 20%, 0% та звільнені від оподаткування. База оподаткування операцій з продажу товарів визначається виходячи з їх контрактної вартості, визначеної за вільни­ми цінами, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включений в ціну товарів за законами України з питань оподатку­вання.

Від­по­ві­д­но до пп. 6.2.6 За­ко­ну про ПДВ, опе­ра­ції з про­да­жу переро­б­ним під­при­єм­с­т­вам мо­ло­ка та м’я­са жи­вою ва­гою сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ки­ми то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ка­ми всіх форм вла­с­но­с­ті і го­с­по­да­рю­ван­ня опо­да­т­ко­ву­ють­ся за ста­в­кою 0% (опе­ра­ції пер­шої гру­пи). У свою чер­гу, ко­ж­не пе­ре­ро­б­не під­при­єм­с­т­во має ви­зна­чати су­му по­да­т­ко­вих зо­бо­в’я­зань з ПДВ, яку отри­має під­при­єм­с­т­во в хо­ді ре­а­лі­за­ції мо­ло­ка, мо­ло­ч­ної про­ду­к­ції, м’я­са та м’я­со­про­ду­к­тів, а та­кож су­му по­да­т­ко­во­го кре­ди­ту та роз­мір до­та­цій то­ва­ро­ви­ро­б­ни­кам за про­да­не мо­ло­ко і м’я­со жи­вою ва­гою на од­ну гри­в­ню ва­р­то­с­ті ці­єї про­ду­к­ці­ї. Згі­д­но з під­пу­н­к­том 11.21 За­ко­ну про ПДВ до 1 сі­ч­ня 2004 ро­ку су­ма по­да­т­ку на до­да­ну ва­р­тість, що по­ви­нна спла­чу­ва­тись до бю­дже­ту пе­ре­ро­б­ни­ми під­при­єм­с­т­ва­ми за ре­а­лі­зо­ва­ні ни­ми мо­ло­ко і м'я­со у по­в­но­му об­ся­зі спря­мо­ву­єть­ся ви­клю­ч­но на ви­пла­ту до­та­цій сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ким то­ва­ро­ви­ро­б­ни­кам за про­да­ні ни­ми пе­ре­ро­б­ним під­при­єм­с­т­вам мо­ло­ко і м’я­со жи­вою ва­го­ю. Суми таких дотацій повинні зараховуватись на спеціальний рахунок, який відкривають останні. Аналогічний рахунок відкривають і переробні підприємства. На­ра­ху­ван­ня і ви­ко­ри­с­тан­ня ко­ш­тів з цьо­го ра­ху­н­ка ре­гу­лю­ють­ся По­ряд­ком на­ра­ху­ван­ня, ви­плат і ви­ко­ри­с­тан­ня ко­ш­тів, спря­мо­ва­них для ви­пла­ти до­та­цій сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ким то­ва­ро­ви­ро­б­ни­кам за про­да­ні ни­ми пе­ре­ро­б­ним під­при­єм­с­т­вам мо­ло­ко та м’я­со в жи­вій ва­зі. Пун­к­том 9 цьо­го По­ряд­ку пе­ред­ба­ча­єть­ся мо­ж­ли­вість  ви­пла­ти до­та­цій за­мість гро­шо­вих ко­ш­тів ма­те­рі­а­ль­ни­ми ре­сур­са­ми.

Під при­йман­ня за­ку­п­ле­них мо­ло­ка та м’я­са жи­вою ва­гою від сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ких під­при­ємств пе­ре­ро­б­ні під­при­єм­с­т­ва ви­пи­су­ють кви­та­н­ції за фо­р­ма­ми ПК-1 і ПК-3, де  окре­мим ря­д­ком за­зна­ча­ють­ся су­ми до­та­цій, що на­ле­жать сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ко­му то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ку. Сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­кі то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ки ма­ють ви­ко­ри­с­то­ву­ва­ти за­зна­че­ні ко­ш­ти ви­клю­ч­но для роз­ви­т­ку га­лу­зі тва­рин­ни­ц­т­ва і в пе­р­шу чер­гу для за­без­пе­чен­ня тва­рин­ни­ц­т­ва ко­р­ма­ми, від­тво­рен­ня по­го­лі­в’я, при­дбан­ня пле­мін­них ре­сур­сів та здій­с­нен­ня ве­те­ри­на­р­них за­хо­дів. Опе­ра­ції пер­шої гру­пи ві­до­бра­жа­ють­ся в за­га­ль­ній де­кла­ра­ції (да­лі – за­га­ль­на де­кла­ра­ція №3).

Су­ма ПДВ за опе­ра­ці­я­ми дру­гої гру­пи, що під­ля­гає спла­ті до бю­дже­ту сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ки­ми під­при­єм­с­т­ва­ми, спря­мо­ву­єть­ся на під­три­м­ку вла­с­но­го ви­ро­б­ни­ц­т­ва тва­рин­ни­ць­кої про­ду­к­ції та про­ду­к­ції пта­хі­в­ни­ц­т­ва. По­да­ток, при цьо­му, на­ра­хо­ву­єть­ся за ста­в­кою 20%.  За ци­ми опе­ра­ці­я­ми то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ки скла­да­ють окре­му по­да­т­ко­ву де­кла­ра­цію з ПДВ (да­лі – спе­ці­а­ль­на де­кла­ра­ція №1). Роз­ра­ху­н­ки з бю­дже­том за ці­єю де­кла­ра­ці­єю не про­во­дя­ть­ся. За­ли­шок по­да­т­ко­вих пе­ре­ра­хо­ву­єть­ся під­при­єм­с­т­вом з по­то­ч­но­го ра­ху­н­ку на окре­мий ра­ху­нок. Як­що ж та­ка рі­з­ни­ця має ві­д’є­м­не зна­чен­ня, то во­на по­га­ша­єть­ся за ра­ху­нок по­да­т­ко­вих зо­бо­в’я­зань на­сту­п­них по­да­т­ко­вих пе­рі­одів.

На під­ста­ві да­них бу­х­га­л­тер­сь­ко­го та по­да­т­ко­во­го об­лі­ку аудитор перевіріяє наявність окре­мих по­да­т­ко­вих де­кла­ра­цій, податок за якими обчислюється за ставкою 20 %:

1)      з ПДВ із ре­а­лі­зо­ва­ної про­ду­к­ції, то­ва­рів (ро­біт, по­слуг), від­не­се­них до тре­тьої гру­пи (спе­ці­а­ль­на де­кла­ра­ція №2);

2)      з ПДВ із ре­а­лі­зо­ва­ної то­ва­рів, вклю­че­них до че­т­ве­р­тої гру­пи (за­га­ль­на де­кла­ра­ція №3).

За­ли­шок по­да­т­ко­вих зо­бо­в’я­зань від­по­ві­д­но до де­кла­ра­ції №2 пе­ре­ра­хо­ву­єть­ся під­при­єм­с­т­вом з по­то­ч­но­го ра­ху­н­ка на окре­мий ра­ху­нок. Ці ко­ш­ти ви­ко­ри­с­то­ву­ють­ся сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ки­ми під­при­єм­с­т­ва­ми для при­дбан­ня ма­те­рі­а­ль­но-­те­х­ні­ч­них ре­сур­сів ви­ро­б­ни­чо­го при­зна­чен­ня. У ра­зі не­ці­льо­во­го ви­ко­ри­с­тан­ня цих ко­ш­тів во­ни стя­гу­ють­ся до Дер­жа­в­но­го бю­дже­ту від­по­ві­д­но до чин­но­го за­ко­но­дав­ст­ва Укра­ї­ни.

За­ли­шок з по­да­т­ко­вих зо­бо­в’я­зань по за­га­ль­ній де­кла­ра­ції №3 пе­ре­ра­хо­ву­єть­ся до бю­дже­ту, а з по­да­т­ко­во­го кре­ди­ту – від­шко­до­ву­єть­ся з бю­дже­ту в по­ряд­ку, вста­но­в­ле­но­му За­ко­ном Укра­ї­ни “Про ПДВ” і Ука­зом Пре­зи­де­н­та Укра­ї­ни № 857/98, з ура­ху­ван­ням норм По­ста­но­ви КМУ № 2215.

Від­по­ві­д­но до пп. 5.2.4 За­ко­ну про ПДВ в сільськогосподарських підприємствах зві­ль­ня­ють­ся від об­кла­дан­ня ПДВ операції з:

-          на­дан­ня в сіль­сь­кій мі­с­це­во­с­ті сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ки­ми то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ка­ми по­слуг з ре­мо­н­ту шкіл, до­шкі­ль­них за­кла­дів, ін­тер­на­тів, за­кла­дів охо­ро­ни здо­ро­в’я;

-          на­дан­ня ма­те­рі­а­ль­ної до­по­мо­ги (в ме­жах од­но­го не­опо­да­т­ко­ву­ва­но­го мі­ні­му­му на мі­сяць на од­ну до­бу) про­ду­к­та­ми ха­р­чу­ван­ня вла­с­но­го ви­ро­б­ни­ц­т­ва та по­слуг з об­ро­б­ки зе­м­лі ба­га­то­ді­т­ним сі­м’ям, ве­те­ра­нам пра­ці і вій­ни, ін­ва­лі­дам оди­но­ким осо­бам по­хи­ло­го ві­ку то­що;

-          на­дан­ня в сіль­сь­кій мі­с­це­во­с­ті сіль­сь­ко­го­с­по­дар­сь­ки­ми то­ва­ро­ви­ро­б­ни­ка­ми в пе­рі­од про­ве­ден­ня польо­вих ро­біт по­слуг з ха­р­чу­ван­ня ме­ха­ні­за­то­рів і тва­рин­ни­ків про­ду­к­та­ми вла­с­но­го ви­ро­б­ни­ц­т­ва в польо­вих їда­ль­нях то­що.

Отже, аудитору необхідно визна­чити правильність нарахування податку залежно від обсягів прода­жу за різними податковими ставками. Слід окремо виділити реалі­зацію товарів, які обкладаються податком за ставкою 20% , 0% і не оподатковуються.

Необхідно перевірити, чи підтверджуються всі суми, включені до податкового кредиту, податковими накладними (митними деклара­ціями), а також накладними, рахунками-фактурами, іншими первин­ними документами.

Перевіряючи законність відшкодування ПДВ, слід керуватися тим, що датою виникнення права платника податку на податковий кре­дит вважається дата списання коштів з банківського рахунка в оплату товарів, або дата отримання податкової накладної.

Згі­д­но аб­за­ців “а” і “б” під­пу­н­к­ту 4.1.4 За­ко­ну Укра­ї­ни № 2181, пла­т­ни­ки по­да­т­ку по­да­ють по­да­т­ко­ву де­кла­ра­цію з ПДВ: про­тя­гом 20 ка­ле­н­да­р­них днів, на­сту­п­них за остан­нім ка­ле­н­да­р­ним днем зві­т­но­го (по­да­т­ко­во­го) мі­ся­ця, як­що по­да­т­ко­вим пе­рі­одом є мі­сяць; про­тя­гом 40 ка­ле­н­да­р­них днів, на­сту­п­них за остан­нім ка­ле­н­да­р­ним днем зві­т­но­го (по­да­т­ко­во­го) ква­р­та­лу (пів­річ­чя), як­що по­да­т­ко­вим пе­рі­одом є ква­р­тал.

Від­по­ві­д­но до аб­за­цу дру­го­го пун­к­ту 7.7.1 стат­ті 7 За­ко­ну № 168, спла­та по­да­т­ку на до­да­ну ва­р­тість до бю­дже­ту про­во­дить­ся не пі­з­ні­ше 20 чи­с­ла мі­ся­ця, на­сту­п­но­го за зві­т­ним по­да­т­ко­вим пе­рі­одом.

Як результат, можна виділити такі основні процедури аудиту розрахунків з бюдже­том за ПДВ:

— взаємоузгоджуються відповідні регістри синтетичного обліку з Головною книгою, дебетові та кредитові обороти на рахунку 64, відображені в обліку та нараховані аудитором. Звіряються з оборотами на рахунках третього, шотого, сьомого класу, перевіряється правильність відне­сення витрат на собівартість;

— дані оборотів на рахунку 64 за Головною книгою (або оборот­но-сальдовою відомістю) порівнюються з сумами, зазначеними у де­кларації про ПДВ;

— після визначення відхилень і порушень, помилки слід згрупувати на типові, розрахункові, випадкові (арифметичні чи нетипові), визна­чаємо їх характер: обман чи помилка, суттєвість впливу на кінцеві результати, можливість виправлення. При цьому складається звіт, для якого використовуються попередньо складені робочі записи у вигляді порівняльних таблиць, розрахунково-підсумкових відомос­тей і т. д., де відображені всі етапи обліку податку на додану вартість: від первинних документів, інших облікових регістрів до декларацій.

 

 

ЛІТЕРАТУРА

1.      Закон України “Про систему оподаткування” від 25.06.91, № 1251-ХІІ із змінами та доповненнями.

2.      Закон України “Про аудиторську діяльність” від 22.04.93, № 3125-12 із змінами та доповненнями.

3.      Закон України “Про податок на додану вартість” від 03.04.97,  № 168/97-ВР зі змінами і доповненнями.

4.      Закон України “Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетом та державними цільовими фондами” від 21.12. 2000, № 2181-ІІІ із змінами та доповненнями.

5.      Указ Президента України від 07.08.98,  № 857/98 “Про деякі зміни в оподаткуванні”.

6.      Постанова КМУ від 12.05.99, № 805 “Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко та м’ясо в живій вазі”.

7.      Наказ МФУ від 30.11.99, № 291 “План рахунків обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій”.

8.      Наказ ДПА України від 30.05.97, № 165 “Про затвердження форм податкової накладної, книги обліку прибуття і книги обліку продажу товарів (робіт, послуг), порядку їх заповнення”.

9.      Наказ ДПА України від 30.05.97, № 166 “Про затвердження форм податкової декларації та порядку  її заповнення і подання”.