---

Класифікація (калькуляція) витрат на виробництво

Існують два підходи до визначення витрат: бухгалтерський і економічний. Бухгалтерські (явні) витрати – вартість ресурсів, оцінена у фактичних цінах їхнього придбання. Неявні витрати – вартість ресурсів, що належать власнику, включаючи нормальний прибуток як віддачу на підприємницький талант. Неявні витрати – альтернативні витрати фірми, пов'язані з використанням своїх власних ресурсів виробництва продукції. Наприклад, якщо фірма займає будинок, що є її власністю, вона відмовляється від можливості здачі його в оренду. Таким чином, неявні витрати представляють втрату доходу, що міг бути отриманий при здачі в найом (чи продажі) ресурсів фірми. [8]

По місцю виникнення витрати на виробництво продукції групуються по цехах, ділянках, службах й інших адміністративно відособлених структурних підрозділах виробництв.

У залежності від характеру та призначення виконуваних процесів виробництво поділяється на основне, допоміжне й обслуговуючі виробництва і господарства. До основного виробництва відносяться цехи, ділянки, які безпосередньо беруть участь у виробництві продукції. Допоміжні виробництва призначені для обслуговування цехів основного виробництва: виконання робіт з ремонту основних засобів, забезпечення інструментом, запчастинами для ремонту устаткування, різними видами енергії, надання транспортних та інших послуг. До них відносяться: ремонтні цехи, експериментальні, енергетичні, транспортні й інші підрозділи. До обслуговуючих виробництв і господарств (непромислових господарств) відносяться: незаводський транспорт, житлово-комунальне господарство та культурно-побутові установи, підсобні сільськогосподарські підприємства й інші структурні підрозділи, що не беруть участь у виробництві товарної продукції. [17]

Усі витрати на виробництво включаються в собівартість окремих видів продукції (робіт, послуг) і групуються по типах (серіях, групах) виробів або по окремих виробничих замовленнях. Це групування підлягає вимогам калькулювання і ціноутворення. З його допомогою визначають економічну вигоду виробництва окремих видів продукції.

По видах витрати класифікуються за економічними елементами і за статтями калькуляції. Під елементами витрат розуміють економічно однорідні види витрат. Групування витрат за економічними елементами дозволяє безпосередньо зв'язати план по собівартості з фінансовим планом і є базою планування оборотних коштів підприємства. Витрати за статтями калькуляції – це витрати на окремі види виробів, а також витрати на основне і допоміжне виробництва. Групування витрат по статтях калькуляції дає можливість бачити витрати за їх місцем і призначенням, знати, у що обходиться підприємству виробництво і реалізація окремих видів продукції (робіт, послуг).

По єдності складу чи однорідності витрат вони поділяються на одноелементні (один елемент витрат) і комплексні (кілька економічних елементів). До одноелементних відносяться, наприклад, витрати сировини і матеріалів, заробітна плата, витрати палива, енергії й ін., а до комплексних – загальновиробничі витрати, до складу яких входять заробітна плата цехового персоналу, матеріали, використані на господарські потреби цеху, амортизація устаткування і будинків цеху й інше. [12]

По способах переносу вартості на продукцію витрати поділяються на прямі і непрямі. До прямих витрат відносяться витрати, пов'язані з виробництвом окремих видів продукції (на сировину, основні матеріали, покупні вироби і напівфабрикати й інше), що можуть бути безпосередньо включені в їхню собівартість. До непрямих витрат відносяться витрати, пов'язані з виробництвом декількох видів продукції (витрати на утримання та експлуатацію устаткування, загальновиробничі, загальногосподарські), що включаються в собівартість продукції (робіт, послуг) за допомогою спеціальних методів. Непрямі витрати утворюють комплексні статті калькуляції, (тобто складаються з витрат, що включають кілька елементів), що відрізняються по функціональній ролі у виробничому процесі. [17] Непрямі витрати – витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до конкретного об'єкта витрат економічно доцільним шляхом. [24]

По ступеню впливу обсягу виробництва на рівень витрат останні поділяються на умовно-перемінні й умовно-постійні. До умовно-перемінних відносяться витрати, абсолютний розмір яких збільшується зі збільшенням обсягу випуску продукції, і зменшується з його зменшенням. До них відносяться витрати на сировину і матеріали, покупні комплектуючі вироби, напівфабрикати, технологічне паливо й енергію, на оплату праці працівникам, зайнятим у виробництві продукції (робіт, послуг), з відрахуванням на соціальні заходи, а також інші витрати. Умовно-постійні – це витрати, абсолютний розмір яких зі збільшенням чи зменшенням випуску продукції істотно не змінюється. До них відносяться витрати, пов'язані з обслуговуванням і управлінням виробничою діяльністю цехів, а також витрати на забезпечення господарських потреб виробництва. [17] Майже всі прямі витрати є перемінними. Виключення складають амортизація спеціального устаткування, орендна плата і деякі інші прямі витрати. Загальновиробничі (непрямі) витрати також поділяються на постійні і перемінні. [2]

Витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) поділяються по календарних періодах на поточні й одноразові. Поточні витрати, тобто постійні – це звичайні витрати з періодичністю менше місяця. Одноразові витрати – це витрати, що здійснюються періодично (періодичність більше місяця) і спрямовані на забезпечення процесу виробництва протягом тривалого часу. [17]

По визначенню відношення до собівартості продукції розрізняють витрати на продукцію і витрати періоду. Витрати на продукцію – це витрати, які пов'язані з виробництвом продукції (робіт, послуг) і складають собівартість виробленої і реалізованої продукції (робіт, послуг). Витрати періоду – це витрати, які не включаються у виробничу собівартість і собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) і розглядаються як витрати того періоду, у якому вони були здійснені. Це витрати на управління (адміністративні), збут продукції та інші операційні витрати, а також наднормативні витрати.

У залежності від доцільності витрат виділяють витрати продуктивні та непродуктивні. Продуктивні витрати передбачаються технологією й організацією виробництва. А непродуктивні – необов'язкові і виникають у результаті певних недоліків організації виробництва, порушення технології і т.п.

Стосовно процесу виробництва або за техніко-економічним призначенням витрати поділяються на основні та накладні. До основних відносять витрати, безпосередньо обумовлені процесом виробництва продукції. У їхній склад включають витрати сировини і матеріалів, палива й енергії для технологічних цілей, заробітну плату виробничих робітників з відрахуваннями на соціальні заходи і т.п. До накладних відносять  витрати, пов'язані з управлінням і обслуговування виробництва в масштабі цеху. Вони включають заробітну плату адміністративно-управлінського персоналу цехів з відрахуваннями на соціальні заходи, витрати на утримання будинків, приміщень, інвентарю, амортизацію, що нараховується по основних засобах і інше, опалення, освітлення, ремонт основних засобів цехів і т.п.  [12]

Відповідно до Типового положення по плануванню, обліку і калькулюванню собівартості продукції (робіт, послуг), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 473 від 26.04.96 р., і нового Плану рахунків витрати, які включаються в собівартість продукції (робіт, послуг), групуються по таких елементах: матеріальні витрати; витрати на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; амортизація; інші операційні витрати; інші витрати. Це групування є ідентичним для всіх галузей промисловості.

До елемента «Матеріальні витрати» відносяться:

-      сировина і матеріали, які входять до складу виробничої продукції, утворюють її основу, або є необхідним компонентом для виробництва продукції (робіт, послуг);

-      покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби, що вимагають монтажу чи додаткової обробки на даному підприємстві;

-      паливо й електроенергія, які використовуються на технологічні, енергетичні, рухові та інші виробничі потреби підприємства. Витрати на власне виробництво електричного й іншого видів енергії, а також на трансформацію і передачу придбаної енергії до місця її споживання включаються у відповідні елементи витрат;

-      витрати тари і тарних матеріалів. У випадках включення вартості тари, прийнятої від постачальників разом з матеріальними ресурсами, із загальної суми витрат на їхнє придбання віднімається вартість тари за ціною можливого використання або реалізації з урахуванням витрат для придбання матеріалів для ремонту;

-      витрати будівельних матеріалів використовуються безпосередньо у виробництві будівельно-монтажних робіт і для виготовлення будівельних деталей, конструкцій і частин будинків і споруд. До них відносяться лісові матеріали (ліс круглий, пиломатеріали, фанера і т.п.), будівельний метал (сталь листова, сталь кругла, цинк листовий і т.п.), електротехнічні матеріали (кабель силовий, шнур освітлювальний і т. п.);

-      витрати запчастин, раніше виготовлених деталей і вузлів машин, призначених для заміни зношених під час експлуатації, головним чином швидкозношуємих деталей (втулок, підшипників, шестірень, поршнів і т.п.);

-      витрати матеріалів сільськогосподарського призначення (насіння, корму, органічних і мінеральних добрив, палива і нафтопродуктів, запчастин й ін. використовуються для виробництва сільськогосподарської продукції, призначеної для внутрішньогосподарської діяльності (насіння, корму)), для здійснення нових циклів виробничого процесу і реалізації;

-      витрати товарів;

-      інші матеріальні витрати.

З витрат на матеріальні ресурси, що включаються в собівартість продукції, віднімається вартість поворотних відходів. Поворотні відходи – це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів, теплоносіїв і інших видів матеріальних ресурсів, утворених у процесі виробництва продукції (робіт, послуг), що втратили цілком або частково споживчі якості вихідного ресурсу й у зв'язку з цим використовуються з підвищеними витратами продукції чи зовсім не використовуються по прямому призначенню.

До поворотних відходів не відносяться:

-      залишки матеріальних ресурсів, що відповідно до встановленої технології передаються в інші цехи, підрозділи як повноцінний матеріал для виробництва інших видів продукції (робіт, послуг);

-      супутня продукція, яка одержується одночасно з цільовим (основним) продуктом у єдиному технологічному процесі, відповідає по якості встановленим стандартам або технічним умовам і призначається для подальшої переробки чи відпуску на сторону.

Супутня продукція призначена для подальшої переробки і відображається як рух напівфабрикатів у виробництві. Перелік супутньої продукції в окремих галузях промисловості приведений у додатку № 9 Типового положення № 473. Наприклад, у металургійній промисловості – доменні шлаки для виготовлення цементу; у цукровій промисловості – патока для виготовлення спирту і лимонної кислоти, гніт для корму тварин й інше.

Відповідно до Типового положення № 473 до елемента «Витрати на оплату праці» відносяться:

1)       Витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати, враховані відповідно до прийнятої підприємством системи оплати праці, включаючи будь-які види грошових і матеріальних доплат. Основна заробітна плата – це винагорода за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці (норм часу, вироблення, обслуговування, виконання посадових обов'язків). Вона визначається у виді тарифних ставок (окладів) і відрядних розцінок для робочих і посадових окладів для службовців. Додаткова заробітна плата – це винагорода за роботу понад установлену норму, за трудові досягнення, винахідництво і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені законодавством, премії, пов'язані з виконанням виробничих завдань і функцій.

2)       Виплати, передбачені законодавством про працю, за невідпрацьований на виробництві час: оплата щорічних відпусток, крім оплати в частині витрат на оплату праці за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства; оплата праці працівників, яким не виповнилося 18 років, при скороченій тривалості їхньої щоденної роботи, оплата перерв працюючим матерям для годування дитини, оплата часу, пов'язаного в проходженням обов'язкових медичних оглядів, виконанням державних обов'язків, винагорода за передбачену законодавством вислугу років, інші виплати. Якщо на підприємстві створюється резерв для оплати відпусток, то у витрати виробництва включаються щомісячні відрахування на створення такого резерву.

3)       Витрати, пов'язані з підготовкою, навчанням і перепідготовкою кадрів:

-      виплата працівникам підприємства середньої заробітної плати по основному місцю роботи за час їхнього навчання з відривом від виробництва в системі підвищення кваліфікації та перепідготовки кадрів;

-      оплата праці кваліфікованих працівників, звільнених від основної роботи, за навчання учнів і підвищення кваліфікації працівників;

-      витрати базових підприємств на оплату праці по управлінню виробничою практикою учнів загальноосвітніх шкіл, професійно-технічних училищ і студентів вищих навчальних закладів;

-      витрати, пов'язані з виплатою учням професійно-технічних училищ різниці між стипендією в розмірі тарифної ставки (мінімального окладу) працівника I розряду і витратами цих навчальних закладів на виплату стипендій, забезпечення харчуванням і обмундируванням;

-      оплата відпусток зі збереженням цілком або частково заробітної плати, наданих відповідно до законодавства особам, що успішно учаться у вечірніх і заочних закладах, заочній аспірантурі, у вечірніх (змінних) і заочних загальноосвітніх школах і вечірніх (змінних) професійно-технічних училищах, оплата проїзду до місця навчання і назад, передбачених законодавством.

4)       Виплата громадянам за виконання робіт (послуг) відповідно до договорів суспільно-правового характеру.

5)       Виплата звільненим працівникам вихідної допомоги і середнього заробітку.

В окремих галузях народного господарства до витрат на оплату праці (відповідно до законодавства) відносяться:

-  вартість безкоштовно наданих працівникам комунальних послуг, продуктів харчування, витрати на оплату безкоштовно наданого житла (суми грошових компенсацій за не надання безкоштовного житла, комунальних послуг і т.п.);

-  вартість безкоштовно наданих предметів (включаючи формений одяг, обмундирування), що залишаються в особистому постійному користуванні, чи сума пільг у зв'язку з продажем їх за зниженими цінами (крім вартості виданих спецодягу, спецвзуття й інших засобів індивідуального захисту, мила й інших миючих засобів, знешкоджуючих засобів, молока і лікувально-профілактичного харчування або відшкодування витрат працівникам по придбанню ними спецодягу, спецвзуття й інших засобів індивідуального захисту у випадку невидачі їх адміністрацією).

Витрати на індексацію заробітної плати працівників підприємства включаються до складу додаткової заробітної плати у Фонді оплати праці. Тому, якщо витрати на індексацію заробітної плати передбачені в колективному договорі (але у встановлених законом межах), вони можуть бути віднесені до валових витрат. [17]

До складу елемента «Відрахування на соціальні заходи» включаються: відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на  індивідуальне страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи.

До складу елемента «Амортизація» включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів. [24]

До  елемента «Інші операційні витрати» відносяться:

-  вартість робіт, послуг сторонніх підприємств;

-  сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім податку на прибуток;

-  втрати від курсових різниць, знецінювання запасів, псування цінностей, списання й уцінки активів;

-  сума фінансових санкцій і т.п.

Страхові організації можуть відносити до елемента «Інші операційні витрати» витрати на перестраховку та виплату страхових сум і страхових відшкодувань.

Витрати, пов'язані з виробництвом продукції (робіт, послуг), групуються по відповідним статтям калькуляції. Калькуляція – це визначення собівартості одиниці продукції, виконаних робіт і послуг, а також заготівельної собівартості матеріальних цінностей і засобів виробництва по елементах витрат. [17]

Відповідно до П(С)БО 16 «Витрати» складається калькуляція виробничої собівартості продукції (робіт, послуг). Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюється підприємством.

У виробничу собівартість продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; перемінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини й основних матеріалів, що утворюють основу виробленої продукції, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата й інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, витрати від браку, які складають вартість остаточно забракованої продукції (виробів, напівфабрикатів), і витрати на виправлення браку за винятком: остаточно забракованої продукції по справедливій вартості; суми, що відшкодовується працівниками, які допустили брак; суми, отриманої від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі вироби, і т.д.

До складу загальновиробничих витрат включаються:

1)       Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарата управління цехами, ділянками і т.п.; відрахування на соціальні заходи і медичне страхування апарата управління цехами, ділянками; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, ділянок і т.д.).

2)       Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.

3)       Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничного, лінійного) призначення.

4)       Витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

5)       Витрати на удосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, покупних комплектуючих виробів і напівфабрикатів оплата послуг сторонніх організацій і т.д.).

6)       Витрати на опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію й інше утримання виробничих приміщень.

7)       Витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників і апарата управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами і якістю продукції, робіт, послуг).

8)       Витрати на охорону праці, техніку безпеки й охорону навколишнього природного середовища.

9)       Інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів у цехи і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі й втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв і т.д.).

Загальновиробничі витрати поділяються на постійні та перемінні. До перемінних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, ділянок), які змінюються прямо (чи майже прямо) пропорційно зміні обсягу діяльності. Перемінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат і т.д.), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

До постійних загальновиробничих витрат відносяться витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (чи майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат і т.д.) при нормальній потужності. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їхнього виникнення. Загальна сума розподілених і нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їхню фактичну величину.