---

Процедура погашення податкового боргу за рахунок коштів

Характеризуючи процедури погашення податкового боргу за рахунок коштів платника податків, передусім зазначимо, що вона регулюється статтею 95 ПК України [2]. Назва статті «Продаж майна, що перебуває у податковій заставі», а тому автори постатейного коментаря до ПК України, за загальною редакцією М. П. Кучерявенка, зазначають, що вказана стаття визначає процедуру продажу майна, що перебуває у податковій заставі [137, c. ]. Очевидна невідповідність назви статті ПК України її змісту.

У пункті 95.1 статті 95 ПК України йдеться про те, що орган ДПС здійснює за платника податків і на користь держави погашення податкового боргу, стягуючи кошти, які перебувають у його власності. Таке положення також не можна визнати задовільним, оскільки очевидним є протиріччя між формулюванням функції податкових органів, зазначеної в підпункті 19-1.1.15 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України (здійснювати контроль за погашенням податкового боргу з податків та зборів платників податків) та способу погашення податкового боргу шляхом його стягнення (курсив мій Ю. І. Туник). Так, враховуючи запропоновану в попередніх параграфах нашої дисертації редакцію статті 41 ПК України, вважаємо за необхідне внести зміни до пункту 95.1 статті 95 ПК України та викласти його в такій редакції:

«Податковий орган здійснює погашення податкового боргу платника податків на користь держави, застосовуючи процедури погашення податкового боргу до такого платника податків за рахунок його коштів … далі за текстом».

Важливо зазначити, що початок процедури погашення податкового боргу платника податків за рахунок його коштів у ПК України чітко не визначається. Пункт 95.2 статті 95 ПК України вказує на те, що стягнення коштів платника податків проводиться не раніше, ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платникові податкової вимоги [2]. Таким чином, перебіг 60-тиденного строку пов'язаний з моментом надіслання чи вручення платникові податків податкової вимоги. Час, з якого податкова вимога вважається надісланою (врученою), та процедура її надсилання (вручення) врегульовується статтями 58-59 ПК України, якими визначено, що податкова вимога вважається надісланою (врученою) платникові податків, якщо її передано посадовій особі такого платника податків під розписку або надіслано листом з повідомленням про вручення [2].

Наведена норма ПК України передбачає два альтернативні способи інформування платника податків про зміст податкової вимоги, а саме:

- безпосереднє вручення такої вимоги під розписку;

- надіслання листом з повідомленням про вручення.

При цьому правова конструкція цієї норми жодним чином не визначає черговості або не надає переваг у застосуванні податковим органом будь-якого із зазначених способів. Уживання в аналізованому законодавчому приписі сполучника «або» вказує на рівнозначність згаданих способів та можливість використання будь-якого із них за вибором податкового органу.

Тож у разі, якщо обирається перший спосіб, відлік 60-денного терміну починається безпосередньо при врученні податкової вимоги під розписку посадовій особі платника податків – з дати такого вручення.

Серед практиків немає єдності щодо встановлення моменту відліку 60-денного терміну при обранні другого способу. Це пов’язано з неточністю формулювання як пункту 95.2 статті 95 ПК України, так і статті 58 ПК України, з яких незрозуміло, від якої саме дати податкову вимогу слід вважати «надісланою». Так, автори Листа ВАС України від 09.04.2012 р. № 1017/11/13-12 зазначають, що «надіслання» в розумінні цієї норми передбачає направлення адресатові (платникові) листа з повідомленням про вручення. Тобто для факту надіслання достатньою є передача податковим органом відповідного виду поштової кореспонденції на пошту, тоді як подальше вручення (отримання) адресатом (платником) такого листа є окремою дією, котра не впливає на початок відліку 60-денного строку в порядку пункту 95.2 статті 95 Податкового кодексу України [138]. Такий висновок вважаємо дискусійним.

При направленні податкової вимоги поштою момент початку перебігу 60-денного терміну збігається не з датою надіслання, а з моментом отримання її платником податків. Про це свідчать положення Наказу МФ України «Про затвердження Порядку направлення органами державної податкової служби податкових вимог платникам податків» № 1113 від 24.10.2012 року, у якому йдеться, що дата направлення податкової вимоги зазначається у ній співробітником податкового органу, а дата вручення, у разі надсилання листом, проставляється в повідомленні про вручення поштовою службою [139].

Для того, щоб уникнути вказаних різночитань, зважаючи, що метою формування податкової вимоги є саме інформування платника податків про суми його податкового боргу та попередження про можливість застосування процедур забезпечення та погашення такого боргу, а тому важливим є не стільки те, що така вимога направлена, а те, що вжито необхідних заходів для її вручення платникові податків, пропонуємо внести зміни до чинної редакції статті 58 та пункту 95.2 статті 95 ПК України: замінити у них слово «надіслання» на слово «отримання».

Проведений аналіз пункту 95.2 статті 95 ПК України не дозволяє зробити висновок, з якого строку, власне, починається процедура погашення податкового боргу за рахунок коштів та з яким юридичним фактом пов’язується такий початок. Практика йде шляхом зобов’язання податкового керуючого як представника податкового органу в процедурах погашення податкового боргу на 61-й день з дати отримання (вручення) податкової вимоги готувати документи для звернення податкового органу до суду [94].

Це звернення може бути викладено в таких актах-документах, як подання податкового органу або позовна заява. Обрання однієї з цих форм призводить до ініціювання податковим органом конкретної процедури розгляду такого звернення в адміністративному суді, що має свою специфіку.

Якщо податковий орган звертається з поданням про стягнення коштів за податковим боргом (а таке подання може формуватися лише щодо податкового боргу платника податків-юридичної особи, відповідно до інформаційного листа ВАС України від 04.05.2012 № 1198/12/12-12 [101]), то наведене подання розглядається в порядку статті 183-3 КАС України, яка регулює особливості провадження у справах за зверненням податкових органів при здійсненні ними передбачених законом повноважень. Це подання може бути внесене протягом 24 годин з моменту спливу 60 днів. Однак сам строк у 24 години починає перебіг з нуля годин наступного робочого дня за тим, у який минув 60-тиденний термін з дня надіслання податкової вимоги такому платникові податків [2].

Водночас ПК України містить статтю 59, пунктом 59.5 якої встановлюється, що в разі, коли після отримання (вручення) податкової вимоги сума податкового боргу змінилася, погашенню підлягає вся сума податкового боргу платника податків, котре існує на день погашення. Зважаючи на це, за пунктом 95.2 статті 95 ПК України, погашення податкового боргу платник податків за рахунок його коштів у банках здійснює не раніше, як через 60 днів після направлення податкової вимоги такому платникові [2]. Таким чином, за логікою, суму нового податкового боргу податкові органи мають право погашати після спливу 60-тиденного терміну з моменту направлення нової податкової вимоги. Проте, відповідно до підпункту 60.1.1. пункту 60.1. статті 60 ПК України, податкова вимога вважається відкликаною в разі, якщо погашення податкового боргу відбувається податковим органом шляхом застосування процедур погашення такого боргу [2]. Підсумовуючи, зауважимо, що у випадку, коли податковим органом було направлено податкову вимогу на суму вже наявного податкового боргу, а після цього в період 60-тиденного терміну сума податкового боргу зросла, то в такого податкового органу обов’язку надсилати податкову вимогу на суму нового податкового боргу не виникає. У цьому випадку, право-обов’язок застосувати процедуру погашення податкового боргу в податкового органу виникає на наступний день після закінчення 60 днів з дня надсилання податкової вимоги, і розпочинається вона надсиланням подання до адміністративного суду.

У свою чергу, суд повинен встановити факт та підтвердити обставини, що зумовлюють внесення відповідного подання, шляхом з’ясування низки обставин, а саме: які підстави виникнення грошового зобов’язання, чи настав строк його сплати, чи виник податковий борг, чи надіслано податкову вимогу, чи минув 60-тиденний строк. Відтак подання податкового органу про погашення новоствореного податкового боргу в порядку статті 183-3 КАС України повинно бути внесено протягом 24 годин з моменту, коли узгоджене податкове зобов’язання стало податковим боргом, тобто на наступний день, що настає після закінчення строку сплати узгодженого податкового зобов’язання.

Статтею 183-3 КАС України також передбачено, що суд відмовляє у прийнятті подання, якщо із поданих до суду матеріалів вбачається спір про право [5]. Але КАС України або будь-який інший закон не передбачає, що вважати «спором про право». Вищий адміністративний суд України роз’яснив, що спір про право в контексті розглядуваної норми має місце в разі, якщо предметом спору є правовідносини, існування котрих є передумовою виникнення підстав для застосування спеціальних заходів, перелічених у статті 183-3 КАС України [101].

Спір про право наявний у разі, коли платник податків висловлює незгоду з рішенням податкового органу, що було підставою для виникнення обставин для внесення відповідного подання. Наприклад, платник податків оскаржив податкове повідомлення-рішення, яке покладено в основу податкового боргу, що стягується шляхом внесення подання, тощо. При цьому незгода платника податків може підтверджуватися не лише зверненням із відповідним адміністративним позовом. Суд може встановити наявність спору також зі змісту заперечень платника податків, стосовно якого внесено подання. Зокрема, платник податків може заперечувати розмір податкового боргу, що стягується, або факт узгодження податкових зобов'язань, з яких виник податковий борг тощо [101].

Слід зазначити, що на практиці досі не сформовано єдиного підходу до застосування положень статті 95 ПК України. Зокрема, в Ухвалі від 17 липня 2012 року Вінницького апеляційного адміністративного суду України у справі № 2270/1435/12 містяться такі положення:

«У Податковому кодексі України розрізняється процедура стягнення коштів за податковим боргом і процедура погашення всієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі. Відповідно до абзацу першого пункту 95.3 статті 95 Податкового кодексу України стягнення коштів з рахунків платника податків у банках, які обслуговують такого платника податків, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання органам державної податкової служби, у розмірі суми податкового боргу або його частини. Зазначена норма ПК України кореспондує з пунктом третім частини першої статті 183-3 КАС України, відповідно до якого провадження у справах за зверненням органів державної податкової служби при здійсненні ними передбачених законом повноважень здійснюється на підставі подання таких органів щодо стягнення коштів за податковим боргом. Таким чином, процедура погашення податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків може бути ініційована шляхом внесення подання в порядку статті 183-3 КАС України. Провадження у справах, порушених за поданням податкових органів, поданим на підставі статті 183-3 КАС України, є окремим видом судового провадження, відмінним від загального (позовного).

Як бачимо, наведеними нормами визначено порядок та спосіб звернення до суду з вимогами про стягнення податкового боргу з рахунків платника податків відкритих у банках, що обслуговують відповідача, та за рахунок готівки, яка йому належить. Зокрема, такі вимоги необхідно розглядати в спеціальному порядку, що визначений статтею 183-3 КАС України, за поданням податкового органу» [140].

За пунктом 4 статті 183-3 КАС України, подання податкового органу повинно містити, зокрема, підстави звернення з поданням, обставини, що підтверджуються доказами. Отже, податковий орган зобов’язаний долучити до подання про стягнення коштів за податковим боргом докази надіслання податкової вимоги платникові податків, що є необхідними для правильного розрахунку строку в 60 днів, який має минути з дня надіслання відповідного подання. Наведеним вище пунктом 4 статті 183-3 КАС України встановлюється і додатковий строк звернення податкового органу до адміністративного суду у зв’язку з недотриманням встановлених вимог. Зокрема, при недотриманні вимог суд надає податковому органу 24 години для усунення недоліків. Таким чином, податковий орган може звернутись до адміністративного суду з поданням про погашення податкового боргу не пізніше як 48 годин з моменту встановлення обставин, що зумовлюють звернення до суду [5]. Однак зі змісту цього пункту статті 183-3 КАС України незрозуміло, яким чином повинен діяти податковий орган у разі, якщо строк на виправлення помилок (48 годин) закінчився, а вимоги, заявлені податковим органом у поданні, передбачені частиною 1 статті 183-3, та зі змісту поданих до суду матеріалів не є очевидним спір про право, адже тільки наведені підстави можуть слугувати, відповідно до пункту 5 статті 183-3 КАС України, для винесення постанови про відмову в прийнятті подання податкового органу.

Відтак вважаємо, що необхідно внести зміни до пункту 5 статті 183-3 КАС України й передбачити право адміністративного суду відмовити (прийняттям відповідної ухвали) у прийнятті подання податкового органу, котре подається повторно (після виправлення), із закінченням 48 годин з моменту встановлення обставин, які зумовлюють звернення до суду.

Незважаючи на об’єктивно прийнятний строк звернення податкового органу до суду з метою погашення податкового боргу в порядку статті 183-3 КАС України, на практиці виникає низка проблем, зокрема, зі встановленням обставин судом, що зумовлюють таке звернення податкового органу. З огляду на відсутність виключного переліку таких обставин у наведеній статті, суд може безпідставно відмовити податковому органу в прийнятті його подання.

Наприклад, суддя Одеського окружного адміністративного суду у справі № 1570/3799/2012 за поданням ДПІ щодо погашення податкового боргу платника податків-юридичної особи відмовив у прийнятті цього подання. Як підстава для відмови в задоволенні подання зазначався обов’язок позивача подати інформацію щодо наявності коштів на рахунках платника податків, оскільки відсутність такої інформації призведе до неможливості виконання рішення суду. На неправомірний характер згаданої вимоги звернув увагу Одеський апеляційний адміністративний суд і вказав, що, за частиною 4 статті 183-3 КАС України, суд має право залишити подання без руху й дати час для усунення недоліків, у разі, якщо заявник не надав відповідної інформації у справі. У мотивувальній частині ухвали суд вказав, що суд першої інстанції при вирішенні справи порушив норми процесуального права, і тому це є підставою для скасування оскаржуваного рішення та направлення справи для продовження розгляду до суду першої інстанції [141].

 

Вся работа доступна по ссылке

https://mydisser.com/ru/catalog/view/16800.html