---

Уніфікація процедур погашення податкового боргу платника податків

За оцінками міжнародних організацій, відносини між платниками податків та податковими органами України є надмірно бюрократизованими та непрозорими. Наявні механізми державного управління в цій сфері зменшують ефективність процесу сплати податків і знижують рівень національної податкової конкуренції [181, с. 43; 182].

Проведений аналіз правових норм, що регулюють процедури погашення податкового боргу, та практика застосування їх приписів дозволяє констатувати наявність значних прогалин, через які суттєво знижується ефективність таких процедур, а як наслідок – держава, в особі споживачів бюджетів різних рівнів, вчасно недоотримує кошти, що їх платники податків, виконуючи свої конституційні обов’язки (стаття 67 Конституції України [1]), повинні сплатити.

На цьому наголошують науковці [183, с. 128], представники державних органів. Зокрема, Колегія Рахункової палати, розглянувши результати аудиту використання бюджетних ресурсів на виконання повноважень з погашення податкового боргу платників податків за рахунок коштів та продажу майна в Харківській та Сумській областях, зробила висновок, що в цих регіонах за останні роки відбулося суттєве зростання обсягів податкового боргу та його списання. Водночас рівень погашення боргу залишився низьким, як і оцінка виконання повноважень податкових органів, визначення обсягів фінансових та трудових ресурсів. Скажімо, на виконання повноважень із погашення податкового боргу ДПА в Харківській та Сумській областях протягом 2009-2010 років та І кварталу 2011 року було виділено державних коштів у загальній сумі 36,5 млн. грн., проте ефективність використання цих коштів незадовільна. Податковий борг у вказаних областях збільшився за останні 2 роки більш ніж у 2 рази і становить майже 5 млрд. гривень. Податковим органам Харківщини вдалося забезпечити надходження до бюджету в середньому лише на 1,5 відсотків від загальної суми податкового боргу; Сумської області – на 4 відсотки. Водночас із податкового обліку обох регіонів списано борг як безнадійний у сумі 1,4 млрд. гривень [184].

Такі негативні показники спостерігаються в окремих областях України й сьогодні. Однією з основних причин цього є двозначність, неточність та неузгодженість окремих норм ПК України, інших Законів України, підзаконних нормативно-правових актів, що регламентують як поняття погашення податкового боргу, так і процедури погашення податкового боргу, правовий статус уповноважених суб’єктів владних повноважень при їх здійсненні, на чому акцентовано увагу у попередніх параграфах даного наукового дослідження.

Вказані недоліки суттєво впливають на можливість підвищення ефективності здійснення податковими органами процедур погашення податкового боргу, недопущення застосування платниками податків, що мають податковий борг, способів приховування активів, за рахунок яких може бути погашено борг такого платника.

Суперечливість та неузгодженість норм законодавства призвели до того, що суди повернули без виконання 169 позовних заяв до боржників податкових органів в Харківській області на загальну суму 2,1 млн. грн., у Сумській області – 986 позовів на суму 19,4 млн. гривень. Борг платників, у яких відсутні джерела погашення заборгованості, на Харківщині сягає понад 3 млрд. грн., або 74 відсотки від загальної суми боргу, а на Сумщині – понад 200 млн. гривень, або 45 відсотків. Апеляційне та судове узгодження податкових зобов'язань, що може тривати роками, деякі недобросовісні платники використовують для відчуження активів та зміни свого місцезнаходження [184].

Як було зазначено, з метою вдосконалення податкового законодавства та врегулювання проблеми узгодженості дій між податковими органами та виконавчою службою Мін'юсту, слід насамперед внести зміни до статті 41 ПК України. Хоча розв’язання згаданої проблеми, вважаємо, можливе при визнанні податкових органів єдиним уповноваженим суб’єктом, що застосовує процедури погашення податкового боргу незалежно від виду платника податків, що має такий борг. Державні виконавці, як це й передбачено в Законі України «Про виконавче провадження», мають забезпечувати виконання рішень судів, у тому числі й адміністративних, але – у процесі виконавчого провадження – завершальної стадії судового провадження та примусового виконання рішень інших органів (посадових осіб).

Задіяння державних виконавчих служб на стадії виконання судових рішень про погашення податкового боргу фізичних осіб, за їх надмірного навантаження, ускладнює взаємодію між податковими органами та органами державних виконавчих служб, призводить до таких проблем, як довготривале невиконання останніми рішень судів з погашення податкового боргу. В Харківській та Сумській областях 1223 рішення судів у розмірі 188,4 мільйонів гривень (станом на 01.04.2011) [184] не були виконані. Не забезпечено належного виконання судових рішень про погашення податкового боргу та органами державної виконавчої служби Львівської області, де упродовж 2012 року з понад 322 мільйонів гривень стягнуто лише 8,8 мільйонів гривень [185].

У ПК України також не передбачено чіткої послідовності проведення процедур погашення податкового боргу. Значною є база Постанов КМ України, роз’яснень та листів ВАС України, Міністерства доходів і зборів України, Міністерства фінансів України, ДПС України стосовно окремих аспектів таких процедур. Така увага зумовлена складністю й комплексністю питань погашення податкового боргу, суттєвим втручанням у господарську діяльність платника податків та обмеженням його прав власності щодо майна, за рахунок якого здійснюється погашення.

Слід зазначити, що з метою спрощення порядку застосування платниками податків податкового законодавства Верховною радою України прийнято Закон №2756, яким передбачено внесення змін до 65 законодавчих актів, серед яких чільне місце займають положення, що стосуються питань погашення податкового боргу. З метою однозначного застосування адміністративними судами положень Закону № 2756, окремих норм ПК України та відповідних положень КАС України, пов’язаних із процедурами погашення податкового боргу ВАС України визначив коло найважливіших питань, які потребували роз’яснення, та листами № 149/11/13-11 [186], № 571/11/13-11 [187], № 203/11/13-11 [188] довів їх до відома суддів місцевих та апеляційних адміністративних судів і для врахування при здійсненні правосуддя.

Проте ні зазначені Закони про внесення змін до нормативних актів, що врегульовують процедури погашення податкового боргу, ні листи, накази та роз’яснення не забезпечують розв’язання всіх проблем практики щодо цього. Неоднозначність положень ПК України щодо регулювання процедур погашення податкового боргу призводять до різної оцінки цих положень суб’єктами, котрі забезпечують погашення податкового боргу і подають про це подання чи позови до суду, та суддями, що вповноважені приймати рішення на застосування конкретних процедур або давати на це дозвіл. На підставі цього приймаються рішення стосовно одних і тих самих питань, але кардинально протилежні.

Так, судді Одеського окружного адміністративного суду у справах № 1570/3864/2012 [189]та 1570/3799/2012 [190] за поданням ДПІ щодо стягнення податкового боргу з платника податків-юридичної особи відмовили у прийнятті згаданого подання. Мотивувалася така відмова тим, що у своєму поданні ДПІ заявила вимогу про стягнення податкового боргу з рахунків у банках, що обслуговують платника податків, при цьому було зазначено конкретне найменування розрахункових рахунків та реквізити банків та суму, яку необхідно стягнути, що, з позиції суду, є неправомірним. На думку суддів, неправомірність дій ДПІ полягає в тому, що вони вказали конкретний вид процедури погашення податкового боргу та джерело, за рахунок якого проводиться таке погашення – стягнення податкового боргу з рахунків у банках, що обслуговують платника податків. Як вказано у мотивувальній частині ухвал, системний аналіз статей 95, 99 ПК України передбачає наявність різних видів процедур погашення податкового боргу, тож вимога про стягнення суми податкового боргу не тотожна змісту вимоги про стягнення коштів з банківських рахунків на суму податкового боргу, який за змістом є видом процедури погашення, що обирається серед інших під час виконання рішення про стягнення податкового боргу [189; 190].

Чернігівський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Смірнової О.Є., розглянувши в порядку скороченого провадження в приміщенні суду справу за адміністративним позовом від 03.04.2013 року Державної податкової інспекції у м. Чернігові Державної податкової служби до ОСОБИ_1 про стягнення податкового боргу по орендній платі за землю в розмірі 60588,79 грн., позов задовольнив повністю з таких підстав. Відповідно до пп. 16.1.4 п. 16.1 ст.16 Податкового кодексу України платники податків зобов'язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом, та платник податку несе відповідальність за правильність обчислення, своєчасність сплати податку та дотримання вимог податкового законодавства. Станом на 15.01.2013 року за відповідачем рахується податковий борг з орендної плати за землю в розмірі 60588,79 грн., що підтверджується довідкою ДПІ у м. Чернігові. На виконання норм ПК України відповідачеві направлено податкову вимогу від 20.11.2012 року № 46. Податкові повідомлення-рішення та податкова вимога відповідачем в межах подальшої процедури апеляційного оскарження чи в судовому порядку не оскаржувались. Передбачені законодавством заходи не призвели до погашення податкового боргу та станом на день розгляду справи податковий борг в розмірі 60588,79 грн. відповідачем не сплачено. Згідно із пунктом 95.3 статті 95 ПК України стягнення коштів з рахунків платників у банках, котрі обслуговують такого платника податків, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання органам державної податкової служби, у розмірі суми податкового боргу або його частини. В ОСОБИ_1 відсутні відкриті розрахункові рахунки в установах банків. Враховуючи викладене, суд зробив висновок, що позов ДПІ у м. Чернігові про стягнення податкового боргу є обґрунтованим та підлягає задоволенню в повному обсязі та постановив стягнути з ОСОБИ_1 (НОМЕР_3, АДРЕСА_1): – податковий борг по орендній платі за землю в розмірі 60588 (шістдесят тисяч п'ятсот вісімдесят вісім) грн. 79 коп. [191].

Тобто в наведеній постанові суддя вказала, що з урахуванням того, що у платника податків, який має податковий борг, на рахунках у банках, котрі його обслуговують, кошти відсутні, такий борг може бути погашений за рахунок інших джерел, відповідно до процедур, регламентованих статтею 95 ПК України. Такий підхід вважаємо обґрунтованим, оскільки він дозволить уникнути затягування досягнення мети процедур погашення податкового боргу платника податків – скорочення такого боргу. При цьому не відбувається порушення прав платника податків на захист свої правомірних інтересів, оскільки: по-перше, як у період до формування податкового боргу, так і тоді, коли такий борг уже сформувався, після отримання податкової вимоги, за наявності передбачених ПК України підстав, зокрема фінансових ускладнень, платник податків наділений правом ініціювати перед податковим органом перенесення термінів сплати податків або податкового боргу на інший строк, відповідно до вимог статті 100 ПК України, що регулює застосування розстрочення, відстрочення податкового зобов’язання або податкового боргу. По-друге, ніхто не позбавляє платника податків права оскаржити як в адміністративному досудовому, так і в судовому порядку рішення податкових органів щодо суми грошового зобов’язання, так і інші рішення, що, на його думку, порушують його права та законні інтереси.

Вочевидь, з метою усунення вказаних вище різночитань, назріла необхідність внесення змін до статті 95 ПК України, що регулює процедури погашення податкового боргу, які будуть запропоновані у процесі формулювання їх уніфікації.

За змістом пункту 95.1 статті 95 ПК України у його чинній редакції, орган державної податкової служби здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності – шляхом продажу майна такого платника податків, котре перебуває у податковій заставі. З огляду на це, можна встановити дві процедури погашення податкового боргу платника податків: процедура погашення податкового боргу платника податків за рахунок коштів, які знаходяться на його рахунках у банках, та процедура погашення податкового боргу платника податків за рахунок його майна, що перебуває в податковій заставі.

Однак чинна редакція наведеної норми ПК України не враховує положення пунктів 95.4 та 95.22 згаданої вище статті ПК України, згідно з якими, окрім наведених вище процедур, податковий орган має право здійснити погашення податкового боргу за рахунок готівкових коштів платника податків та за рахунок сум дебіторської заборгованості.

Позаяк пунктом 95.1 статті 95 ПК України наведено виключний перелік процедур погашення податкового боргу, вважаємо за необхідне доповнити його й можливістю податкового органу здійснювати погашення такого боргу й за рахунок готівки платника податків та сум дебіторської заборгованості, строк погашення якої настав і право вимоги якої переведено на податковий орган.

Пунктом 95.2 статті 95 ПК України встановлюється, що погашення податкового боргу за рахунок коштів (курсив наш Ю. І. Туник) та продажу майна платника податків провадиться не раніше, ніж через 60 календарних днів з дня надіслання (вручення) такому платникові податкової вимоги. Зі змісту наведеної норми неможливо встановити, що законодавець має на увазі під терміном «кошти». За логікою, термін «кошти» треба позначає кошти на рахунках платника податків – боржника у банках, готівкові кошти, що належить такому платникові податків, сума коштів дебіторської заборгованості, строк погашення якої настав та право вимоги якої переведено на податкові органи.

Таким чином, з метою уникнення двозначного трактування наведеного терміна («кошти») у пункті 95.2 статті 95 ПК України окремим абзацом (частиною) необхідно передбачити, що погашення податкового боргу відбувається за рахунок коштів на рахунках платника податків – боржника у банках, готівки, що належить такому платникові податків, сум коштів дебіторської заборгованості, строк погашення якої настав та право вимоги якої переведено на податкові органи та за рахунок продажу майна такого платника.

З урахуванням таких змін, застосування процедур погашення податкового боргу буде упорядковано відповідно пункту 95.1 статті 95 ПК України, якою регламентується, що погашення податкового боргу платника податків відбувається шляхом його погашення за рахунок коштів, котрі ми розумітимемо як кошти на рахунках платника податків-боржника у банках, готівкові кошти, що належить такому платникові податків, сума коштів дебіторської заборгованості, строк погашення якої настав та право вимоги якої переведено на податкові органи. У разі їх недостатності погашення податкового боргу має відбуватися шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває в податковій заставі.

Тому зі статті 87 ПК України «Джерела сплати грошових зобов’язань або погашення податкового боргу платника податків» необхідно виключити пункт 87.5, а в пункті 87.1 передбачити такий абзац:

«Сплата грошових зобов'язань або погашення податкового боргу платника податків може здійснюватися за рахунок сум дебіторської заборгованість такого платника податків, строк погашення якої настав та право вимоги якої переведено на податкові органи. Податковий орган повідомляє платника податків про таке надходження коштів в п'ятиденний термін з дня отримання відповідного документа».

Наведені зміни нададуть можливість погасити податковий борг без нанесення збитків майбутній господарській діяльності платника податків. Зокрема, логічним видається погашення податкового боргу платника податків спочатку за рахунок сум грошових коштів, які заборговані такому платникові внаслідок, приміром, виконання певних робіт, надання послуг чи заборгованість за розрахунками з ним, а вже потім здійснювати таке погашення за рахунок продажу об'єктів нерухомого майна, верстатів, обладнання, інших основних засобів, зокрема, сировини й матеріалів, призначених для здійснення виробництва, тощо.

Продовжуючи аналіз процедур погашення податкового боргу, зазначимо, що пунктом 95.2 статті 95 ПК України передбачений момент застосування таких процедур погашення. Зокрема, як уже аналізувалося в попередніх підрозділах дисертації, він припадає на наступний день з моменту спливу 60 днів з дня вручення (отримання) платником податків податкової вимоги. Таким чином, зі змісту наведеного підпункту (95.2 статті 95 ПК України) момент початку процедур погашення податкового боргу за рахунок коштів платника податків-боржника та за рахунок майна такого платника є однаковим (з моменту спливу 60 днів отримання платником податків податкової вимоги). З огляду на те, що такий строк не роз’яснюється ПК України, відомчими нормативно-правовими актами Міністерства доходів і зборів України, листами ВАС України тощо, вважаємо (відповідно до пункту 95.2 статті 95 ПК України), що наведені вище процедури можуть застосовуватися одночасно (у момент спливу 60-денного строку з моменту вручення податкової вимоги). Проте пунктом 95.1 статті 95 ПК України встановлюється, що погашення податкового боргу платника податків-боржника відбувається за рахунок коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності – шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває в податковій заставі.

Відтак у ході аналізу пунктів 95.1 та 95.2 статті 95 ПК України незрозуміло, яким чином необхідно застосовувати наведені процедури погашення – чи то одночасно, чи то спочатку податковий орган повинен діяти відповідно до процедури погашення податкового боргу за рахунок коштів, які перебувають у власності платника-боржника, що її можливо застосувати після закінчення спливу 60-тиденного терміну з дня отримання податкової вимоги, а вже потім у разі, якщо податковий борг погашено частково або не погашено взагалі, застосувати процедуру погашення цього боргу за рахунок майна такого платника.

З огляду на це, вважаємо за необхідне привести у відповідність пункти 95.1 та 95.2 ПК України, аби уникнути різночитань та виробити єдиний підхід до їх застосування податковими органами процедур погашення. У статті 95 ПК України пропонуємо передбачити положення, яке буде врегульовувати черговість застосування наведених процедур у чітко визначений момент.

Це можливо реалізувати, якщо пунктом 95.2 статті 95 ПК України буде передбачено, що погашення податкового боргу платника податків провадиться за рахунок коштів такого платника, котрі перебувають у його власності, не раніше ніж через 60 календарних днів з дня отримання (вручення) такому платникові податкової вимоги, а в разі, якщо податковий борг не погашено або погашено частково, – шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі.

Наступним абзацом (частиною) необхідно передбачити, що застосування процедури погашення податкового боргу за рахунок майна такого платника податків, яке перебуває в податковій заставі, починає свій перебіг з робочого дня, що настає за днем закінчення процедури погашення податкового боргу за рахунок коштів такого платника, які перебувають у його власності.

Зважаючи на викладене, вважаємо за необхідне внести зміни до другого абзацу пункту 95.3 статті 95 ПК України й замінити слово «усієї», котре, на нашу думку, невдало характеризує суму податкового боргу, яка залишилася непогашена внаслідок застосування процедури погашення податкового боргу за рахунок коштів платника податків на його рахунках, на «залишкову». Сума податкового боргу характеризуватиметься як залишкова навіть, у разі, коли після згаданої процедури (погашення податкового боргу за рахунок коштів платника податків на його рахунках) її абсолютне значення не змінилося. Наведена зміна викликана необхідністю чіткого формулювання норм права.

 

Вся работа доступна по ссылке

https://mydisser.com/ru/catalog/view/16800.html